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现金流量表编制不平衡怎么办?

时间:2017-09-20 10:00 作者:会计学习网 次阅读

【内容概况】会计人员需要定时对企业的财务状况进行详细系统地财务分析,其中就包括对企业的现金流量表进行分析和总结,从而从中归纳出企业的可用现金以及现金流情况。 现金流量表是财务报表的三个基本报告之一,所表达的是在一固定期间(通常是每月或每季)内,一家机构......

会计人员需要定时对企业的财务状况进行详细系统地财务分析,其中就包括对企业的现金流量表进行分析和总结,从而从中归纳出企业的可用现金以及现金流情况。

现金流量表是财务报表的三个基本报告之一,所表达的是在一固定期间(通常是每月或每季)内,一家机构的现金(包含银行存款)的增减变动情形。

现金流量表的出现,主要是要反映出资产负债表中各个项目对现金流量的影响,并根据其用途划分为经营、投资及融资三个活动分类。现金流量表可用于分析一家机构在短期内有没有足够现金去应付开销。

现金流量表不平衡的表现:

经营活动现金净流量+投资活动现金净流量+筹资活动净流量+汇率变动对现金及现金等价物的影响额不等于现金及现金等价物净增加额。

间接法下用净利润加上或减去调整因素后调节出的经营活动现金净流量与主表中经营活动现金净流量不相等。

一、编制现金流量表的方法

1.变动趋势分析法

变动趋势分析法是根据较长的不同时期序列的现金流量表项目以及其数据进行系统的比较,分析某些指标的增减变化情况,从而判断其发展趋势并对未来结果进行预测的分析方法。

变动趋势分析法大体上可分为平均法和直线回归法。

趋势分析法可分为三个步骤,如图所示:

与趋势分析法相似的有比较分析法,两者都是对连续若干期数据进行比较,观察其增减变动趋势。但不同的是趋势分析法侧重的是预测功能。

2.比较分析法

比较分析法是指在同一企业内部以不同时期的数据进行比较。例如本期与上期的比较,本期计划数字与实际数字比较,也可是不同企业之间的数据比较。可以用绝对数,也可以是相对数等等。

比较的形式一般有三种:

期末余额与期初余额分析比较;

期末余额与计划指标分析比较;

本期期末余额与上期或历史同期指标分析比较。

3.比率分析法

报表使用者利用报表中会计事项间存在的一个指标对另一个指标的比例关系进行比率数值分析,这就是比率分析法。

(1)利用比率分析法对企业偿债能力进行分析

企业真正能用于偿还债务的是现金流量,使用比率分析法对现金流量和债务进行比较可以更好地反映企业偿还债务的能力。

①现金到期债务比=经营现金净流入÷本期到期债务

若企业的现金债务比率高于同行业的平均值,就说明企业偿还到期债务的能力是较好的。

②现金流动负债比=经营现金净流入÷流动负债

反映企业利用经营活动产生的现金流量偿还到期债务的能力。该比率越高,企业的支付能力越强。

③现金债务总额比=经营现金净流入÷债务总额反映企业用当年的现金流量偿还所有债务的能力。比率越高,企业承担债务的能力越强。

(2)利用比率分析法对企业财务弹性进行分析

企业适应经济环境变化和利用投资机会的能力即为企业的财务弹性。其主要是通过比较现金流入量和支付现金需要来进行的。

①现金满足投资比=近五年经营活动现金净流入÷(近五年的资本支出+存货支出+现金股利支付)比率越大,即企业资金自给率越高。若比率>1,说明企业可以用经营获取的现金满足扩充所需资金若比率<1,则说明企业需要靠外部融资满足扩充需要。

②现金股利保障倍数=每股现金净流量÷每股现金股利

该指标说明企业支付现金股利的能力指标越大即企业支付现金股利的能力越强。

为了更好地理解和运用各种分析方法,下面将会主要利用比较分析法以及比率分析法对华能国际2001至2003的报表进行分析。

二、准备工作

每个工作的开始都需要做好提前准备,编制现金流量表也不例外。在编制前我们需要准备的工作是:1.了解制度;2.两大报表、科目余额表、各科目明细账、会计凭证;3.关注资产负债表平衡,未分配利润与净利润的勾稽关系,对于以前年度损益的先调整然后再做编制。

三、主表编制

一个关于编制主表核心,就是借贷记账法的基本原理同样适用于现金流量表。所以我们需要先用借贷的方编制我们的底稿,然后再来填列主表。现金流量表工作底稿法编制的基本思路是调整资产负债表和损益表的各科目的发生额,发生额调节平衡了,根据复式记账法的基本原理,现金流量表就一定会是平衡的。

(一)直接法下的检查与处理

首先,我们要检查的是,我们所有编制的调整分录,借贷方发生额是否平衡。我们要知道,现金流量表工作底稿法编制的基本思路就是调整资产负债表和损益表的各科目的发生额,发生额调节平衡了,根据复式记账法的基本原理,现金流量表也一定会是平衡的。那么,我们第一步检查的就是我们的调整分录是否借贷平衡,看是否由于笔误导致调整分录未编制平衡。

如果所有的调整分录借贷方都是平衡的,我们再来检查资产负债表和损益表的科目是否全部调整平衡。根据现金流量表的编制原理,如果每一个科目都编制平衡了,现金流量表也一定是平衡的。在实务工作中,经常有初学者,在前面已经调整的科目,在后面又重复调整,导致科目发生额未编制平衡,这样现金流量表一定是不平衡的。还有一种最常见的错误是方向编制错误,导致资产负债表和利润表科目未调整平衡。不管是什么原因造成的,我们只需要检查,科目的发生额调整是否正确。

在经过上面两项检查后,我们可以确信,现金流量表是可以编制平衡了。如果这时候还是不平衡,那么我们只有检查是否存在笔误了。

(二)间接法下的检查与处理

在检查间接法是否编制平衡时,我们首先先回顾一下间接法编制的基本原理。间接法的编制,是将净利润还原为企业的经营活动现金净流量的过程。净利润与经营活动现金净流量的差异,主要为两方面因素,分别为影响了净利润但没有影响经营活动现金净流量的因素,和影响了经营活动现金净流量但没有影响净利润的因素。那么我们在检查时就要检查这两方面的因素是否已经调整平衡。间接法中的调整因素中,资产减值损失、固定资产的折旧、无形资产摊销、公允价值变动等因素是比较容易确定的,一般来说我们可以直接引用利润表的数字。比较容易导致不平衡的因素是,存货的变动,经营性应收项目和经营性应付项目的变动。这几个因素影响了经营活动的现金流量,但没有影响净利润。在编制过程中,可能会存在如下因素影响现金流量表的编制平衡:

1.应考虑存货中非经营性存货的的影响

在填列附表中“存货的减少(减:增加)时,应理解为此处的存货,应是指经营性存货。而在企业的正常经营中,存货的变动,不仅仅是经营性活动发生的。如果存货中有借款利息资本化的因素,或者将存货用于对外投资、领用于在建工程等方面,则不属于经营性存货,应该在附表填列时予以扣除。

根据准则规定,企业借款购建或者生产的存货中,符合借款费用资本化条件的,应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。符合借款费用资本化条件的存货,主要包括企业(房地产开发)开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程,才能达到预定可销售状态。其中“相当长时间”,是指为资产的购建或者生产所必需的时间,通常为1年以上(含1年)。在编制调整分录时,我们通常是做如下调整分录:

借:存货

贷:分配股利、偿付利息支付的现金

我们可见,资本化的利息,计入存货但没有影响经营性活动现金净流量,应在存货的变动中予以扣除。

此外,存货如果用于对外投资,或者用于在建工程的领用,则对应现金流量为投资活动现金流量,也应该在存货的变动中加以调整。

 

2.应考虑经营性应付项目中非经营活动的因素

经营性应付项目中,可能存在一些非经营性活动的因素。比较常见的因素如下:

(1)应付账款中,存在非经营活动的应付款

固定资产、无形资产的应付款,这些应付款在应付账款或其他应付款中反映,在间接法的编制中,如果将这部分应付账款在经营性应付项目的变动中反映,则会导致间接法的经营活动现金流量不等于主表中的经营活动现金净流量。

例如,某公司在其他应付款中反映应付无形资产的应付款,所作调整分录为:

借:无形资产                                                                                                                    30 000

贷:购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金                                                      20 000

其他应付款                                                                                                                10 000

这一经济事项,在编制附表时,应在经营性应付项目的增加中,减去10 000元。因为其在其他应付款中反映,但对应的现金流量为投资活动现金流量,如果不在经营性应付项目中剔除,则会导致直接法和间接法的经营活动现金流量差异10 000元。

(2)固定资产进项税在间接法中的处理

我们在编制调整分录时,对进项税的处理一般是在购买商品接受劳务支付的现金的调整中反映的。

以一案例为例:

在确认购买商品接受劳务支付的现金时,我们所作分录为:

借:主营业务成本                                                                                                 525 292 663.96

应付账款                                                                                                            13 655 665.72

预付账款                                                                                                           219 073 382.46

应交税费——应交增值税(进项税)                                                                  92 365 911.93

贷:存货                                                                                                       11 163 998.62

应交税费——应交增值税(进项税转出)                                                              -473 170.20

应付票据                                                                                              11 000 000.00

购买商品接受劳务支付的现金                                                              827 750 455.25

在做完这笔调整分录后,我们将固定资产的进项税作调整,因为其并不属于购买商品接受劳务支付的现金,而应当在购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金反映。

假设本案例中固定资产的进项税为33 455 689.78元,所作分录为:

借:购买商品接受劳务支付的现金                                                                               33 455 689.78

贷:购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金                                           33 455 689.78

在这个案例中,在编制间接法时,应在“经营性应付项目的增加”一项中,将这笔33 455 689.78元予以加回。因为经营活动现金流量所对应的项目为投资活动现金流量。

(3)计提资产减值准备对间接法的影响

在实务处理中,对应收账款计提资产减值准备,对现金流量本身并不产生影响。但是,由于其通过“资产减值损失”科目列支,对公司的净利润产生了影响,在间接法中我们应考虑其对经营活动现金净流量的影响。

例:甲公司2013年对公司应收账款计提坏账准备100 000元,2014年转回50 000元。在编制调整分录时,我们所作分录为:

计提坏账准备时:

借:资产减值损失                                                                                                            100 000

贷:应收账款——坏账准备                                                                                    100 000

冲回坏账准备时:

借:资产减值损失                                                                                                          -50 000

贷:应收账款——坏账准备                                                                                                  -50 000

从上述分录中可见,2013年、2014年对资产减值损失的影响,是不影响现金流量的。但是,在编制间接法时,由于资产减值损失会对净利润产生影响,所以应在间接法中予以反映。

2014年,在间接法的处理中,应在资产减值损失一行中计入100 000元,2015年在资产减值损失一行中应计入-50 000元。我们应注意的是,由于我们所做分录的贷方为应收账款,该科目在间接法中是在经营性应收项目中反映的,由于在间接法的资产减值损失一行中已经确认了这个因素的影响,那么应在经营性应收项目的变动中予以调整,否则直接法和间接法的经营活动现金流量不平衡。调整的方法是,在2014年,在间接法中的“经营性应收项目的减少”中,应调减10 000元。2015年,在间接法中的“经营性应收项目的减少”中,应调增50 000元。

(4)财务费用的填列对间接法的影响

在实务工作中,有些初学者,对现金流量表的编制原理理解不够透彻,在编制间接法时,直接在“财务费用”一栏中填列本科目的发生额。实际上,“财务费用”科目所包含的明细项目,无论在直接法还是间接法中,都应根据其项目性质分别作调整处理。

一般来说,一个公司的“财务费用”科目中,主要包含的因素有:利息支出、利息收入、汇率变动、手续费等,在现金流量表的编制中应分别作出调整。我们以一个公司的财务费用明细表来作说明。

在直接法的编制中,我们一般所作分录为:

调整利息收入时:

借:财务费用                                                                                                          -5 296 098.43

贷:收到的其他与经营活动有关的现金                                                                          5 296 098.43

调整利息支出时:

借:财务费用                                                                                                         36 263 743.28

贷:分配股利、利润和偿付利息所支付的现金                                                             36 263 743.28

调整汇兑损益时(假设均为货币资金产生的汇兑损益):

借:财务费用                                                                                                           1 678 355.43

贷:汇率变动对现金的影响                                                                           1 678 355.43

调整手续费时:

借:财务费用                                                                                                                5 905 564.17

贷:支付的其他与经营活动有关的现金                                                                          5 905 564.17

从上述4笔调整分录中,我们可以看到,在调整财务费用对现金流量表的影响时,影响经营活动现金流量的因素为利息收入和手续费,影响筹资活动现金流量的因素为利息支出,影响汇率变动对现金影响的因素为汇兑损益。

在间接法的编制中,如果将上述“财务费用”的因素全部计入财务费用中,则会导致直接法和间接法的经营活动现金流量不平衡。在编制间接法时,我们只需要将不影响经营活动现金流量的因素计入“财务费用”,对于既影响了净利润又影响了经营活动现金流量的因素,不应计入“财务费用”。因为间接法的编制基本原理就是只考虑影响净利润但不影响经营活动现金流量的因素及影响经营活动现金流量但不影响净利润的因素。在本例中,只需将利息支出和汇兑损益的因素予以填列在间接法的“财务费用”项目中即可。

(5)固定资产累计折旧的填列应为本期计提数而不是差额

在附表中,固定资产累计折旧的填列,应该是本期的实际计提数。因为固定资产累计折旧期初与期末的变动,可能不仅仅是本期计提的影响,还有固定资产对外投资或出售、清理等因素都会对固定资产的折旧额产生影响。固定资产清理与转出,其影响是在“处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失(收益以“-”号填列)”中反映的,在本期计提累计折旧一行中不应反映。

此外需要注意的是,固定资产的累计折旧的填列,不仅仅是计入损益类科目的折旧,还应包括制造费用中的累计折旧。也就是说,我们只需要填列累计折旧的贷方发生额即可。因为制造费用中的累计折旧最终是要计入到存货里的。存货的本期增加数在附表中是予以调减,那么在累计折旧里包含这一部分金额,并不会对经营性活动现金流量产生影响。

以上是列举了一些可能导致直接法与间接法的经营活动现金流量不平衡的因素。实际工作中,我们可能还会遇见更多复杂的情况。但不管情况如何,我们只需要把握现金流量表编制的基本原理,即可以不变应万变。在用调整分录法编制现金流量表时,我们检查平衡时,可以在调整分录中,查找有无借货方分别为经营活动和投资或筹资活动的因素。如果借货方均为经营活动的事项,则不需要在间接法中调整。如果借货方为经营活动对应投资或筹资活动,则应在间接法中予以调整。

四、附表编制

1.存货,首先附表中的存货讲的是经营性存货,所以对于存货中的非经营性存货就应该调整出来。非经营性的存货是指用于对外投资的存货,在建工程领用的存货等。

2.经营性应付项目中非经营活动。固定资产、无形资产的应付款,在应付款或者其他应付款中反应的需要调整出来。

3.财务费用等。

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